Bilanzierung von Provisionsvorauszahlungen und damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen

Bilanzierung von Provisionsvorauszahlungen und damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen

Unternehmer erhalten vielfach für die Vermittlung von Dienstleistungen oder Waren Provisionen. So z.B. Reisebüros für die Vermittlung von Reisen. Dabei wird die Provision vielfach an Bedingungen geknüpft, wie z.B. die tatsächliche spätere Ausführung des Geschäfts. In diesen Fällen ist bei bilanzierenden Stpfl. zu prüfen, wann die Provision ertragswirksam zu erfassen ist, nämlich bei Vermittlung des Geschäfts oder erst dann, wenn das Geschäft später ausgeführt wird. Hierzu hat der Bundesfinanzhof nun mit Urteil vom 26.4.2018 (Aktenzeichen III R 5/16) entschieden, dass

• der Provisionsanspruch des Handelsvertreters, solange er noch unter der aufschiebenden Bedingung der Ausführung des Geschäfts steht, nicht zu aktivieren ist. Provisionsvorschüsse sind beim Empfänger als „erhaltene Anzahlungen“ zu passivieren.
• Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Provisionsvorschüssen stehen, sind nicht als „unfertige Leistung“ zu aktivieren, wenn kein Wirtschaftsgut entstanden ist.

Streitig war im entschiedenen Fall, wann Provisionen aus der Vermittlung von Reisen zu vereinnahmen und ob Aufwendungen eines Reisebüros, die im Zusammenhang mit der Vermittlung von erst im Folgejahr angetretenen Reisen angefallen sind, zu aktivieren sind. In dem Agenturvertrag zwischen der Y-GmbH und dem Reisebüro war geregelt, dass der Stpfl. für „alle zur Ausführung gelangten Buchungsgeschäfte“ eine Provision von grds. 10 % des jeweiligen Reisepreises erhielt. Im Falle der Nichtausführung der gebuchten Reise entfiel der Anspruch auf Provision, wenn die Nichtausführung nicht von der GmbH zu vertreten war.

Der Stpfl. buchte die von der Y-GmbH erhaltenen Provisionen zunächst auf dem Konto „passive Rechnungsabgrenzung“. Sie wurden zum Reisedatum des Kunden auf das Erlöskonto umgebucht.

Nach einer Außenprüfung folgte das Finanzamt zwar der Ansicht des Stpfl., wonach die gezahlten Provisionen für die erst im Folgejahr angetretenen Reisen passiv abzugrenzen seien. Das Finanzamt war aber der Auffassung, dass die Betriebsausgaben, die mit diesen Provisionen im Zusammenhang standen, als unfertige Leistungen zu aktivieren seien. Es begründete diese Ansicht damit, dass sämtliche Leistungen des Stpfl. hinsichtlich der Vermittlung oder des Verkaufs der Reise bereits im Zeitpunkt der Buchung erbracht worden seien, so dass auch die damit zusammenhängenden Aufwendungen bereits entstanden seien. Um diese – ebenso wie den Ertrag aus den Aufwendungen – periodengerecht zuzuordnen, seien die Aufwendungen ebenfalls aktiv abzugrenzen, soweit die Gewinnrealisation erst im Folgejahr eingetreten sei.

Der BFH bestätigte dagegen die Ansicht des Stpfl. und begründete dies im Kern wie folgt:

• Wird der Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt, gilt das handelsrechtliche Realisationsprinzip, demzufolge Gewinne nur dann zu berücksichtigen sind, wenn sie am Abschlussstichtag schon realisiert waren. Diese Voraussetzung liegt vor, wenn eine Forderung entweder rechtlich bereits entstanden ist oder die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt worden sind und der Kaufmann mit der künftigen Entstehung der Forderung fest rechnen kann. Nicht erforderlich ist hingegen, dass die Forderung am Bilanzstichtag fällig ist.
• Der Zeitpunkt, zu dem ein Anspruch auf die hier vorliegende Vermittlungsprovision realisiert ist, hängt von den Vertragsgestaltungen im Einzelfall ab. Steht dem Unternehmer hiernach ein prinzipiell nicht entziehbarer Provisionsanspruch für seine Leistung zu, ist der Gewinn realisiert.
• Vorliegend standen die Provisionen unter der aufschiebenden Bedingung der Ausführung der Reise und waren mithin stornobehaftet. Es liegen insoweit Provisionsvorschüsse im Rahmen eines schwebenden Geschäfts vor. Zwar hatte der Stpfl. zu dem Zeitpunkt, zu dem er die Provisionsvorschüsse erhielt, seine Leistungspflichten hinsichtlich der zugrundeliegenden Vermittlungsgeschäfte erfüllt. Die Entstehung des Provisionsanspruchs knüpft aber an die Vollendung des Leistungserfolgs durch Ausführung der Reise an. Diese war im Zeitpunkt der Zahlung der Provisionsvorschüsse noch nicht eingetreten. Daher ist es gerechtfertigt, auch hier von Vorleistungen in Gestalt von Provisionsvorschüssen zu sprechen.
• Soweit die Zahlungen daher als Provisionsvorschüsse zu werten sind, fehlt es an einer Gewinnrealisierung, denn erst durch die Ausführung der Reise (Bedingungseintritt) wird der Gewinn durch die Entstehung des Provisionsanspruchs realisiert. Solange der Provisionsanspruch noch der aufschiebenden Bedingung unterliegt, kann er nicht aktiviert werden. Die Provisionsvorschüsse sind als „erhaltene Anzahlungen“ zu passivieren. Darin kommt die Verpflichtung zum Ausdruck, die Beträge bei Nichtausführung der Reise zurückzahlen zu müssen.
• Soweit bezüglich der erhaltenen Provisionen noch keine Gewinnrealisierung eingetreten ist, sind die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen nicht als „unfertige Leistungen“ zu aktivieren. Es liegen mangels Vorliegens eines Wirtschaftsguts keine „unfertigen Leistungen“ vor. Insoweit fehlt es an einem objektiv werthaltigen (greifbaren) Vermögenswert. Vielmehr liegen insoweit sofort abzugsfähige Betriebsausgaben vor.

Hinweis:

Dieses Urteil hat weitreichende Bedeutung für die Frage der Realisierung von Provisionen, da diese vielfach an den Eintritt bestimmter Ereignisse geknüpft sind. Stets ist die im Einzelfall getroffene Vereinbarung zu würdigen.